Ing. Miloslav Netušil
NahoruÚvod
Nový daňový řád platí již pět let. Tento zákon přišel s úplně novou koncepcí správy daně. Velké změny pak přinesl nový Občanský zákoník od 1. 1. 2014. Po celou tuto dobu dochází k úpravám a změnám daňového řádu tak, aby co nejlépe zajišťoval oblast správy daně. V dalším textu probereme jednotlivé části tohoto zákona s ohledem na zaměření naší publikace tak, že některá ustanovení probereme důkladněji a některá úplně vynecháme. Další text proto neobsahuje komplexní přehled, ale spíše úvod do problematiky správy daně v souladu se zaměřením této příručky.
NahoruPředmět a účel úpravy
Část první – úvodní ustanovení. V § 1 až § 4 daňový řád (dále jen "DŘ") upravuje postup správců daní, práva a povinnosti daňových subjektů a třetích osob, které jim vznikají při správě daní.
NahoruSpráva daně
Správou daně se rozumí postup, jehož cílem je správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady a dodává, že základem pro správné zjištění a stanovení daně je daňové přiznání, hlášení nebo vyúčtování a dodatečné daňové přiznání, následné hlášení nebo dodatečné vyúčtování podané daňovým subjektem (dále jen "dodatečné daňové tvrzení") podané daňovým subjektem.
Předmětem správy daní jsou daně, které jsou příjmem veřejného rozpočtu, nebo snížením příjmu veřejného rozpočtu.
Správou daně je pak rozumíme postup směřující ke správnému zjištění a stanovení daní, včetně jejich úhrady. Pojem správy daně je tak širším pojmem, který zahrnuje veškerá řízení a postupy při správě daní, které jsou činěny jak úředními osobami správce daně, tak i samotnými daňovými subjekty, případně dalšími osobami zúčastněnými na správě daní.
Správa daní tak normuje veškeré činnosti, které v interakci mezi úředními osobami a daňovými subjekty a dalšími osobami zúčastněnými na správě daní nastávají za účelem dosažení samotného cíle správy daní, kterým je správné zjištění a stanovení daní včetně zabezpečení jejich výběru. Správa daní zahrnuje také mezinárodní spolupráci daňových správ realizovaných na základě mezinárodních smluv a zvláštních zákonů.
NahoruDůkazní břemeno nese daňový subjekt
Velmi důležité je, že DŘ je postaven na prioritním břemeni tvrzení a břemeni důkazním, spočívajícím na daňovém subjektu a teprve pokud v tomto směru daňový subjekt nesplní své břemeno tvrzení, nastupují náhradní postupy správce daně nahrazující tuto nedostatečnost na straně daňového subjektu tak, aby i v této situaci mohlo být zákonně dosaženo cíle správy daní, tj. zjištění a stanovení daně včetně jejího výběru. Je to jasné, daňový subjekt tady musí prokazovat, jinak dochází většinou ke zvýšení daně, event. dalšímu postihu dle zákona.
NahoruLegislativní zkratka "řádné daňové tvrzení"
DŘ používá legislativní zkratku "řádné daňové tvrzení", která zahrnuje daňové přiznání, hlášení a vyúčtování a dále je také zavedena legislativní zkratka pojmu dodatečné daňové tvrzení, který zahrnuje dodatečné daňové přiznání, následné hlášení a dodatečné vyúčtování.
NahoruDaň
Daň je v DŘ definována jako:
a) peněžité plnění, které zákon označuje jako daň, clo nebo poplatek,
b) peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že se při jeho správě postupuje podle tohoto zákona,
c) peněžité plnění v rámci dělené správy.
Do daně pak patří daňový odpočet, daňová ztráta nebo jiný způsob zdanění a příslušenství daně.
Příslušenstvím daně jsou úroky, penále, pokuty a náklady řízení, jsou-li ukládány nebo vznikají-li podle daňového zákona.
A hlavně - že úroky, penále a pokuta za opožděné tvrzení daně sledují osud daně.
NahoruDaňová povinnost
Daňová povinnost vzniká okamžikem, kdy nastaly skutečnosti, které jsou podle zákona předmětem daně, nebo skutečnosti tuto povinnost zakládající. K tomu je třeba poznamenat, že daňový řád nebo jeho jednotlivá ustanovení se použijí, neupravuje-li jiný zákon správu daní jinak. A konečně - daňová povinnost, to je povinnost nejen daň přiznat a zaplatit ale také povinnost strpět její nucenou úhradu formou daňové exekuce.
NahoruZákladní zásady správy daní
Základní zásady správy daní jsou obsahem §5 až §9 DŘ. Správce daně pak postupuje při správě daní v souladu se zákony a jinými právními předpisy. Zákonem se pro účely tohoto zákona rozumí též mezinárodní smlouva, která je součástí právního řádu. Správce daně uplatňuje svou pravomoc pouze k těm účelům, k nimž mu byla zákonem nebo na základě zákona svěřena, a v rozsahu, v jakém mu byla svěřena.
Správce daně také šetří práva a právem chráněné zájmy daňových subjektů a třetích osob v souladu s právními předpisy a používá při vyžadování plnění jejich povinností jen takové prostředky, které je nejméně zatěžují a ještě umožňují dosáhnout cíle správy daní.
Z výše uvedeného vycházejí základní zásady:
Zásada zákonnosti vyjadřuje vázanost správce daně právním předpisem a také soulad v postupu správce daně při výkonu správy daní s právním předpisem.
Zásada enumerativnosti státních zásahů a legální licence, to znamená pro nás, že správce daně při správě daní je zákonně oprávněn k uplatňovaní své pravomoci pouze k takovému účelu, pro který mu byla zákonem svěřena a současně ji může uplatňovat pouze v tomto rozsahu. Je tak zde negativně vymezen rozsah pravomoci správce daně a v tomto duchu je přiléhavé hovořit též o zásadě zdrženlivosti tak, aby správce daně neuplatňoval svou pravomoc nad rámec legální licence.
Zásada přiměřenosti (proporcionality) při výkonu správy daní pro nás znamená, že správce daně je nejen povolán šetřit práva a právem chráněné zájmy daňových subjektů a třetích osob, a to v souladu s právními předpisy, ale současně je správce daně povinen při vyžadování plnění povinností daňových subjektů a třetích osob při výkonu správy daní volit z případně více možných jen takové prostředky, které je co nejméně zatíží, přičemž ještě umožňují dosáhnout cíle správy daní, tj. správné zjištění a stanovení daní, včetně zabezpečení jejich úhrad
NahoruRovná procesní práva a vzájemná spolupráce
Osoby zúčastněné na správě daní mají rovná procesní práva a povinnosti a vzájemně spolupracují. Správce daně umožní osobám zúčastněným na správě daní uplatňovat jejich práva a v souvislosti se svým úkonem jim poskytne přiměřené poučení o jejich právech a povinnostech, je-li to vzhledem k povaze úkonu potřebné nebo stanoví-li tak zákon.
Správce daně by měl podle možností vycházet osobám zúčastněným na správě daní vstříc, a to i právě pro dosahování co nejlepší spolupráce mezi osobami zúčastněnými na správě daní a správcem daně. Tato zásada vstřícnosti ale nemůže být bezbřehá a je limitována možnostmi na straně správce daně (např. provozními atp.). Obdobně se mají úřední osoby při správě daní vyvarovat nezdvořilostí, přičemž obecné zásady slušnosti dopadají také na osoby zúčastněné na správě daní.
Správce daně je povinen při správě daní postupovat bez zbytečných průtahů. To ale neznamená, že by měl opouštět ze zřetele, též požadavek na správné zjištění a stanovení daně. V některých případech tak požadavek zásady rychlosti řízení, bude potlačen požadavkem na správné zjištění a stanovení daně. Měřítkem bude zejména racionalita v postupu správce daně. Právě tato skutečnost je obsahem slovního vyjádření bez zbytečných průtahů. Pokud se osoba zúčastněná na správě daní bude domnívat, že v jejím případě dochází k porušení této zásady, pak je oprávněna využít podnětu k ochraně před nečinností. Ze zásady hospodárnosti nám plyne, že je správce daně povinen k takovému postupu při vlastní správě daní, z něhož nebudou vznikat nikomu zbytečné náklady. Správce daně tedy volí jen takový postup, který minimalizuje náklady osob zúčastněných na správě daní, ale také který minimalizuje náklady samotného správce daně na výkon správy daní.
NahoruProces dokazování
Proces dokazování v daňovém řízení podle DŘ je postaven na zásadě volného hodnocení důkazů. To znamená, že správce daně vede důkazní řízení a v jeho rámci hodnotí, jak jednotlivé důkazy, tak i všechny důkazy ve vzájemné souvislosti tak, aby byl co nejvíce prokázán skutkový stav, přičemž přihlíží ke všemu, co při správě daní vyšlo najevo.
Tento proces dokazování není upraven žádnými předem stanovenými pravidly, ale musí se jednat o dokazování dostatečné tak, aby správce daně na základě hodnocení důkazních prostředků, dospěl k logickému výsledku dokazování. Správce daně je také povinen rozhodovat skutkově shodné či podobné případy v zásadě stejně tak, aby nevznikaly nedůvodné rozdíly. Jde tady o zásadu legitimního očekávání či obvyklé správní praxe, pro jejíž pochopení je nutné zdůraznit pojem nedůvodné rozdíly. Pokud se bude skutečně jednat o skutkově shodné či podobné případy, není žádný racionální důvod, proč by se mělo v takových případech zákonně rozhodovat odlišně.
Správce daně je zavázán vycházet ze skutečného obsahu právního úkonu nebo jiné skutečnosti rozhodné pro správu daní. Správce daně je tak zásadou materiální pravdy při správě daní zavázán k tomu, aby zhodnotil skutečný obsah právního úkonu či jiné skutečnosti rozhodné pro správu daní podle jejího skutečného obsahu, bez ohledu na jeho případné formální předstírání jakožto úkonu či skutečnosti jiné.
NahoruSpráva daně je neveřejná, povinnost mlčenlivosti
Správa daní je neveřejná. Osoby zúčastněné na správě daní a úřední osoby jsou povinny za podmínek stanovených tímto nebo jiným zákonem zachovávat mlčenlivost o všem, co se v souvislosti se správou daní dozvěděly. Je třeba dodat, že správce daně může shromažďovat osobní údaje a jiné údaje, jsou-li potřebné pro správu daní, a to jen v rozsahu, který je nezbytný pro dosažení cíle správy daní.
NahoruSpráva daně
Druhá část zákona je obecnou částí o správě daní. Dále si tedy projdeme stručně jednotlivé hlavy této části.
NahoruSprávce daně a osoby zúčastněné na správě daní.
Hlava I. pojednává o správci daně a osobách zúčastněných na správě daní.
NahoruSprávce daně
Správce daně je dle § 10 DŘ správní orgán nebo jiný státní orgán (dále jen "orgán veřejné moci") v rozsahu, v jakém mu je zákonem nebo na základě zákona svěřena působnost v oblasti správy daní. Správním orgánem se pro účely tohoto zákona rozumí orgán moci výkonné, orgán územního samosprávného celku, jiný orgán a právnická nebo fyzická osoba, pokud vykonává působnost v oblasti veřejné správy. Správce daně má způsobilost být účastníkem občanského soudního řízení ve věcech souvisejících se správou daní a v tomto rozsahu má i procesní způsobilost.
NahoruPravomoc správce daně
V ustanovení § 11 DŘ jsou obecně vymezeny pravomoci správce daně jakožto orgánu veřejné moci při správě daní. Jednotlivé pravomoci správců daní jsou podrobněji uvedeny v příslušných. Jsou zde vymezeny "základní činnosti" správců daní, v uspořádání od vedení daňového řízení, přes vyhledávací činnost, kontrolní činnost ve vztahu k plnění povinností osob zúčastněných na správě daní, vyzývání ke splnění jejich nesplněných povinností až po výsledek celé správy daní, kterým je zabezpečení placení daní.
Správce daně oprávněn ke zřízení a vedení registrů a evidencí daňových subjektů a jejich povinností v soulady s tímto DŘ. Forma vedení těchto registrů a evidencí ale není předepsána.
NahoruÚřední osoby
Správce daně vykonává svou pravomoc prostřednictvím úředních osob. Úřední osobou je dle DŘ zaměstnanec, který se bezprostředně podílí na výkonu pravomoci správce daně, nebo osoba oprávněná k výkonu pravomoci správce daně zákonem nebo na základě zákona. V praxi úřední osoba prokazuje svoje oprávnění k úkonům při správě daní služebním průkazem, pokud tak stanoví zákon, popřípadě jiným způsobem. O určení úřední osoby v té které věci se provede úřední záznam a o tom, jaké jsou v dané věci určené úřední osoby, může být ke svému požádání informována osoba zúčastněná na správě daní v dané věci. Je tak dán i předpoklad k tomu, aby případně mohla být reálně uplatněna námitka případné podjatosti, směřující proti určené úřední osobě.
Nahoru Místní příslušnost
Místní příslušnosti správce daně se řídí u právnické osoby místem jejího sídla v České republice a u fyzické osoby bydlištěm v České republice, jinak místem, kde se převážně zdržuje, tj. v němž pobývá nejvíce dnů v roce. Pro účely tohoto zákona se rozumí bydlištěm fyzické osoby místo trvalého pobytu.
Je-li předmětem daně nemovitost, pak je ke správě daní místně příslušný správce daně, v jehož obvodu územní působnosti se nemovitá věc nachází. A u poplatků, jejichž předmětem je zpoplatnění úkonu, je místně příslušným správcem daně orgán veřejné moci, který je příslušný k provedení tohoto úkonu. Pokud je v téže věci místně příslušných několik správců daně, řízení provede ten z nich, u kterého bylo řízení zahájeno nejdříve, pokud se místně příslušní správci daně nedohodnou jinak; ostatní správci daně řízení nezahájí, popřípadě zahájené řízení zastaví. Spory o místní příslušnost mezi správci daně rozhoduje správce daně, který je jim nejblíže společně nadřízen. Není-li takový správce daně, určí místní příslušnost ministerstvo nebo jiný ústřední správní orgán, do jehož působnosti daná věc náleží.
Správce daně může provést potřebný úkon i mimo svůj obvod územní působnosti, pokud se týká daňového subjektu, ke správě jehož daní je místně příslušný.
NahoruDožádání
Dožádání je důležitou součástí DŘ. Dle § 17 DŘ může místně příslušný správce daně dožádat jiného věcně příslušného správce daně téhož nebo nižšího stupně o provedení úkonů nebo dílčích řízení nebo jiných postupů, které by sám mohl provést jen s obtížemi nebo s vynaložením neúčelných nákladů, anebo které by nemohl provést vůbec.
Dožádaný správce daně pak provede dožádané úkony, jakož i úkony, které zajišťují účel dožádání, bezodkladně, nebo sdělí důvody, pro které dožádání vyhovět nemůže.
Případné spory mezi správci daně o provedení dožádaných úkonů rozhoduje ten správce daně, který je nejblíže společně nadřízen dožádanému a dožadujícímu správci daně. Pojem "bezodkladně" nelze vztahovat jen na určitý časový úsek, který bude zjevně diferencován podle zatížení dožádaného správce daně. Nelze to vykládat tak, že dožádaný správce daně je povinen upřednostnit dožádanou věc před svým vlastním výkonem správy daní. Pokud však jsou nastaveny zákonné podmínky, za nichž může správce daně přikročit k dožádání, lze usuzovat na to, že i dožádaný správce daně si bude vědom obtíží či hospodárnosti, pro něž byl dožádán a dožádání vyhoví co možná nejvčasněji.
NahoruDelegace
V souladu s § 18 DŘ může na žádost daňového subjektu nebo z podnětu správce daně nejblíže společně nadřízený správce daně delegovat místní příslušnost k výkonu správy daní na jiného věcně příslušného správce daně, jestliže je to účelné nebo jsou-li pro výkon správy daní potřebné mimořádné odborné znalosti; proti rozhodnutí o delegaci nelze uplatnit opravné prostředky. Dojde-li ke změně okolností, za kterých bylo o delegaci rozhodnuto, nebo okolností rozhodných pro určení místní příslušnosti rozhodne správce daně, který rozhodnutí vydal, o zrušení, změně, nebo potvrzení delegace; jestliže by mohlo dojít ke změně místní příslušnosti mimo obvod územní působnosti tohoto správce daně, rozhodne místo něj nejblíže společně nadřízený správce daně; proti tomuto rozhodnutí nelze uplatnit opravné prostředky.
NahoruAtrakce
DŘ upravuje v § 19 tzv. "atrakci". Institut "atrakce" znamená, že namísto podřízeného správce daně může věc převzít nadřízený správce daně. Zákonně je možné k atrakci přistoupit tehdy, jsou-li k výkonu správy daní potřebné mimořádné odborné znalosti. Na rozdíl od delegace místní příslušnosti, ke které může dojít z totožných zákonných důvodů, se v případě atrakce jedná pouze o převzetí konkrétně určené věci a v ostatních věcech zůstává místní příslušnost daňového subjektu k místně příslušnému správci daně nezměněna. Další situace, za které může dojít k vydání rozhodnutí o atrahování (atrakci) věci na nadřízeného správce daně, je jen vyústěním zákonného oprávnění nadřízeného správce daně, v případech důvodného podnětu k ochraně před nečinností, kdy nebyla zjednána náprava podřízeným správcem daně.
NahoruOsoby zúčastněné na správě daní a zastoupení
DŘ dále v § 20 až § 31vymezuje osoby zúčastněné na správě daní a zastoupení.
NahoruDaňový subjekt
Daňovým subjektem je dle DŘ osoba, kterou za daňový subjekt označuje zákon, a také osoba, kterou zákon označuje jako poplatníka nebo jako plátce daně. Daňový subjekt pak má práva a povinnosti týkající se správného zjištění a stanovení daně po dobu běhu lhůty pro stanovení daně a při placení daně po dobu, ve které lze požadovat placení nedoplatku, a to i v případech, kdy přestal být daňovým subjektem. A dále jsou to osoby ustanovené podle zákona, které plní povinnosti stanovené daňovým subjektům, zejména osoba spravující pozůstalost, svěřenský správce a insolvenční správce, mají stejná práva a povinnosti jako daňový subjekt.
NahoruOrganizační jednotka
Má-li plátce daně organizační jednotku, kde dochází k výkonu povinností stanovených daňovým zákonem, zejména vybírání, srážení nebo zajištění daně, a kde jsou k tomu uloženy potřebné doklady, je tato organizační jednotka plátcovou pokladnou, pokud tak stanoví zákon. A pro takovou pro plátcovu pokladnu je místně příslušným správcem daně ten, v jehož obvodu územní působnosti je umístěna. Plátcova pokladna vykonává práva a povinnosti plátce daně, a pokud si jednání plátce daně a osoby oprávněné jednat za plátcovu pokladnu odporuje, je rozhodující jednání plátce daně.
NahoruTřetí osoby
Třetími osobami (dle § 22 DŘ) se rozumějí osoby jiné než daňový subjekt, které ale mají práva a povinnosti při správě daní, nebo jejichž práva a povinnosti jsou touto správou daní dotčena. Nejčastějšími jsou třetími osobami při správě daní svědci, znalci, odborní konzultanti, tlumočníci, případně další osoby odlišné od daňového subjektu v dané věci, které mají povinnost součinnosti při správě daní.
NahoruProcesní způsobilost
Procesní způsobilost je předmětem § 24 DŘ a stanoví, že osoba zúčastněná na správě daní může při správě daní samostatně jednat jen v rozsahu, v jakém je svéprávná. A dodává, že jménem právnické osoby je oprávněn při správě daní jednat její statutární orgán, nebo ten, kdo prokáže, že je oprávněn jejím jménem podle jiného právního předpisu jednat. Rovněž může právnická osoba pověřit svého zaměstnance nebo jinou fyzickou osobu, která vykonává činnost této právnické osoby, aby jednala jejím jménem před správcem daně v rozsahu tohoto pověření. Prokurista právnické osoby je při správě daní oprávněn jednat jejím jménem, může-li podle udělené prokury jednat samostatně. V téže věci může jménem právnické osoby současně jednat jen jedna fyzická osoba. Tam, kde je pro jednání statutárního orgánu právnické osoby vyžadováno společné jednání více osob, jedná jejím jménem kterýkoliv člen tohoto statutárního orgánu.
NahoruZástupce
Důležitá je i osoba zástupce, kterou je dle § 25:
a) zákonný zástupce,
b) ustanovený zástupce,
c) zmocněnec,
d) společný zmocněnec nebo společný zástupce, nebo
e) prokurista.
Dále zákon výslovně nevylučuje, aby správce daně v případech, kdy je osobní účast zastoupeného nezbytná, jednal se zastoupeným přímo, nebo aby ho vyzval k vykonání některých úkonů. Zastoupený je povinen výzvě správce daně vyhovět. O tomto jednání nebo výzvě správce daně bezodkladně vyrozumí zástupce.
NahoruUstanovený zástupce
Správce daně ustanoví v souladu s § 26 DŘ zástupce
a) osobě, která nemá plnou procesní způsobilost k jednání při správě daní, pokud nemá zákonného zástupce nebo opatrovníka nebo nemohou-li ji zastupovat,
b) právnické osobě, která nemá osobu způsobilou jednat jejím jménem, popřípadě jeli sporné, kdo je k tomu oprávněn,
c) osobě neznámého pobytu nebo sídla,
d) osobě stižené přechodnou duševní poruchou, která jí brání při správě daní samostatně jednat; v těchto případech správce daně rozhoduje na základě odborného lékařského posudku, nebo
e) osobě, které brání jiná překážka, aby při správě daní činila úkony, pokud si nezvolila zmocněnce.
Zastupování na základě ustanovení správcem daně zaniká, jestliže ustanovený zástupce přestane být plně svéprávným nebo se stane nezpůsobilým k zastupování ztrátou profesního oprávnění. A také správce daně zruší ustanovení zástupce z vlastního podnětu nebo na návrh ustanoveného zástupce nebo zastoupeného
a) nedbá-li zástupce o ochranu práv nebo zájmů zastoupeného,
b) vyjde-li najevo, že zástupce má takový zájem na výsledku řízení, který odůvodňuje obavu, že nebude řádně hájit zájmy zastupovaného,
c) pominou-li důvody ustanovení, nebo
d) z jiných závažných důvodů.
A konečně - proti rozhodnutí o zrušení ustanovení zástupce se nelze odvolat.
NahoruZmocněnec
Osoba zúčastněná na správě daní si může zvolit zmocněnce (dle § 27 DŘ), s výjimkou případů, kdy má při správě daní něco osobně vykonat. Pojem zmocněnce zahrnuje smluvní zastoupení osob zúčastněných na správě daní s tím, že možnost smluvního zastoupení při správě daní. Vlastní rozsah zastoupení a jednání před správcem daně zněním plné moci. Důležitým okamžikem je faktický vznik oprávnění zástupce k jednání za zastoupeného před správcem daně při správě daní. Zákonná úprava obsažená v DŘ toto upravuje tak, že vůči správci daně je plná moc účinná až od okamžiku jejího uplatnění u správce daně, který je příslušný k výkonu správy daní, jehož se dotýká rozsah udělené plné moci zmocnitelem.
NahoruLhůty
Hlava II. DŘ probírá lhůty.
NahoruUrčení lhůty k provedení úkonu
Správce daně stanoví osobě zúčastněné na správě daní (v souladu s ustanovením § 32 DŘ) rozhodnutím lhůtu pro úkon při správě daní, pokud je toho třeba a pokud ji nestanoví zákon. Přitom lhůtu kratší než 8 dnů lze stanovit jen zcela výjimečně pro úkony jednoduché a zvlášť naléhavé a lhůtu kratší než 1 den může správce daně stanovit osobě zúčastněné na správě daní jen s jejím souhlasem. Dále se stanoví, že pokud správce daně ukládá rozhodnutím povinnost, ke které se stanovená lhůta váže, musí být v poučení tohoto rozhodnutí obsaženy i právní důsledky nedodržení této lhůty; pokud jde o lhůtu kratší než 8 dnů, musí být rovněž odůvodněna délka této lhůty, a to i v případě, že se rozhodnutí jinak neodůvodňuje.
Maximální délka stanovené lhůty rozhodnutím správce daně není v DŘ zakotvena, ale je jasné, že její délka musí odpovídat povaze a složitosti potřebného úkonu. Ke stanovení lhůty pro provedení potřebného úkonu může dojít jak v rámci protokolovaného jednání, či případně v rozhodnutí správce daně, kterým je žádaný úkon dožadován.
NahoruPočítání času
Velmi důležitý § 33 DŘ stanoví pravidla pro počítání času. Lhůta stanovená podle týdnů, měsíců nebo let počíná běžet dnem, který následuje po dni, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek běhu lhůty, a končí uplynutím toho dne, který se svým pojmenováním nebo číselným označením shoduje se dnem, kdy započal běh lhůty. Není-li takový den v měsíci, připadne poslední den lhůty na jeho poslední den. Lhůta stanovená podle dní počíná běžet dnem, který následuje po dni, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek běhu lhůty. Lhůta stanovená dobou kratší než jeden den se počítá od okamžiku, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek běhu lhůty. Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den; to neplatí, jde-li o lhůtu kratší než jeden den.
NahoruZachování lhůty
Lhůta je zachována, je-li nejpozději v poslední den lhůty
a) učiněn úkon u věcně a místně příslušného správce daně,
b) podána u provozovatele poštovních služeb poštovní zásilka obsahující podání adresovaná věcně a místně příslušnému správci daně,
c) podána datová zpráva, která je opatřena zaručeným elektronickým podpisem založeným na kvalifikovaném certifikátu vydaném akreditovaným poskytovatelem certifikačních služeb na technické zařízení správce daně nebo na technické zařízení společné pro několik správců daně,
d) podána datová zpráva do datové schránky věcně a místně příslušného správce daně.
V pochybnostech se považuje lhůta za zachovanou, pokud se neprokáže opak.
NahoruProdloužení lhůty
Prodloužení lhůty upravuje § 36 DŘ. Správce daně povolí ze závažného důvodu na žádost osoby zúčastněné na správě daní prodloužení lhůty stanovené správcem daně, pokud byla žádost o prodloužení lhůty podána před jejím uplynutím; za stejných podmínek lze prodloužit i lhůtu zákonnou, pokud tak stanoví zákon. Správce daně proto vyhoví první žádosti o prodloužení lhůty, nejde-li o lhůtu stanovenou zákonem, a lhůtu prodlouží alespoň o dobu, která v den podání žádosti ještě zbývá ze lhůty, o jejíž prodloužení je žádáno, ledaže by bylo žádáno o lhůtu kratší. Nevydá-li správce daně rozhodnutí před uplynutím lhůty, jejíž prodloužení bylo požadováno v žádosti, platí, že žádosti bylo vyhověno. Je-li rozhodnutí, kterým nebylo žádosti plně vyhověno, oznámeno po uplynutí stanovené lhůty, o jejíž prodloužení je žádáno, končí běh této lhůty uplynutím tolika dnů po oznámení tohoto rozhodnutí, kolik dnů zbývalo v době podání žádosti do uplynutí stanovené lhůty.
Správce daně může na žádost daňového subjektu nebo z vlastního podnětu prodloužit až o 3 měsíce lhůtu pro podání řádného daňového tvrzení. Pokud předmět daně tvoří i příjmy, které jsou předmětem daně v zahraničí, může správce daně na žádost daňového subjektu v odůvodněných případech prodloužit lhůtu pro podání daňového přiznání až na 10 měsíců po uplynutí zdaňovacího období.
A konečně - lhůtu nelze prodloužit, pokud se jedná o lhůtu, se kterou zákon spojuje zánik práva.
Proti rozhodnutí o žádosti o prodloužení lhůty nelze uplatnit opravné prostředky.
NahoruNavrácení lhůty v předešlý stav
Navrácení lhůty v předešlý stav upravuje § 37 DŘ. Zde se stanoví, že osoba zúčastněná na správě daní je oprávněna požádat správce daně o navrácení lhůty v předešlý stav. Správce daně pak povolí ze závažného důvodu navrácení lhůty stanovené daňovým zákonem nebo správcem daně v předešlý stav, pokud před podáním žádosti lhůta již uplynula, a nově stanoví den jejího uplynutí. Taková žádost musí být podána do 15 dnů ode dne, kdy pominul důvod zmeškání lhůty.
Možnost požádat o navrácení lhůty v předešlý stav je ale obecně limitována lhůtou objektivní, a to v délce jednoho roku počítáno od posledního dne původní zmeškané lhůty. Z povahy tohoto instrumentu je zjevné, že se jedná o zcela mimořádný institut, dopadající na tomu odpovídající situace. Pokud je vydáno kladné rozhodnutí o žádosti na navrácení lhůty v předešlý stav, je právní úpravou obsaženou v DŘ stanoveno, že takové rozhodnutí se neodůvodňuje, což ovšem neznamená, že by nemělo být podloženo řádnými důvody plynoucími zejména ze žádosti osoby zúčastněné na správě daní.
NahoruDoručování
Hlava III DŘ upravuje doručování. V oblasti doručování se prosazuje obecný trend veřejné správy, spočívající v přednostním doručování elektronickou formou. Dochází tak postupně ke sjednocení úpravy doručování obecně ve veřejné správě s tím, že je přednostně počítáno s doručováním při ústním jednání či jiném úkonu a následně je upřednostněno doručování prostřednictvím elektronického doručování, před doručováním v listinné podobě.
NahoruZpůsoby doručování
Správce daně doručuje písemnost při ústním jednání, nebo při jiném úkonu nebo elektronicky. Pokud to není z nějakých důvodů možné, pak ji správce daně doručí prostřednictvím zásilky doručované provozovatelem poštovních služeb, úřední osobou pověřenou doručováním nebo jiným orgánem, o němž to stanoví zákon.
NahoruDoručování do vlastních rukou
Doručování do vlastních rukou se dle § 40 DŘ použije, pokud je den doručení rozhodný pro počátek běhu lhůty stanovené právním předpisem nebo rozhodnutím správce daně, v případech, kdy to stanoví zákon a také, pokud tak určí správce daně.
NahoruDoručování zástupci
V případech, kdy osoba, které je písemnost doručována má zástupce, doručují se písemnosti pouze tomuto zástupci, a to v rozsahu jeho oprávnění k zastupování.
NahoruDoručování do datové schránky
Osobě, která má zpřístupněnu datovou schránku, se doručuje elektronicky do této schránky. Platí tedy jasně, pokud má osoba, jíž má být doručována písemnost správce daně, zpřístupněnu datovou schránku, je správce daně při doručování písemnosti povinen upřednostnit doručování do datové schránky adresáta. V praxi nastanou asi problémy v případech, kdy má subjekt více datových schránek.
NahoruDoručování fyzickým osobám
Fyzické osobě se doručuje na adresu jejího místa pobytu. Pro doručování písemnosti, která souvisí s podnikatelskou činností fyzické osoby, se obdobně použije ustanovení o doručování právnickým osobám. Není-li fyzická osoba jako podnikatel zapsána ve veřejném rejstříku, doručuje se jí na adresu jejího místa pobytu. Nebyl-li adresát písemnosti, která má být doručena do vlastních rukou, na adrese pro doručování zastižen, písemnost se uloží a adresát se vhodným způsobem upozorní, aby si ji ve lhůtě 10 dnů vyzvedl. Písemnost, která se nedoručuje do vlastních rukou a jejíž převzetí má být potvrzeno, se doručuje přímo adresátovi nebo jiné vhodné fyzické osobě, která se na adrese pro doručování nebo jejím blízkém okolí zdržuje, pokud souhlasí s tím, že odevzdá písemnost adresátovi. Písemnost, která se nedoručuje do vlastních rukou nebo jejíž převzetí nemá být potvrzeno adresátem, lze doručit též vložením do domovní nebo jiné adresátem užívané schránky nebo na jiné vhodné místo.
NahoruDoručování právnické osobě
Právnické osobě se doručuje na adresu jejího sídla. Zahraniční právnické osobě se doručuje na adresu sídla pobočky nebo jiné organizační složky jejího obchodního závodu zřízené v České republice, týká-li se písemnost činnosti této pobočky nebo jiné organizační složky. Pokud ale právnická osoba požádá správce daně o doručování na jinou adresu v České republice, doručuje se písemnost na tuto adresu, pokud je právnická osoba na této adrese skutečně umístěna. Pokud je adresátem právnická osoba, je oprávněna písemnost převzít osoba oprávněná jednat jménem této právnické osoby. Písemnost, která není určena do vlastních rukou, se může doručit kterémukoliv zaměstnanci právnické osoby nebo jiné vhodné fyzické osobě, která se v místě doručení nebo jeho blízkém okolí zdržuje, pokud souhlasí s tím, že odevzdá písemnost adresátovi. Nebyla-li na adrese pro doručování písemnosti do vlastních rukou nebo jiné písemnosti, jejíž převzetí má být rovněž potvrzeno, zastižena osoba oprávněná převzít písemnost, písemnost se uloží a adresát se vhodným způsobem upozorní, aby si ji ve lhůtě 10 dnů vyzvedl. Písemnost, která nebyla vyzvednuta ve stanovené lhůtě, může správce daně doručit na adresu místa pobytu fyzické osoby oprávněné jednat jménem této právnické osoby, pokud je mu adresa jejího místa pobytu známa.
NahoruDoručování veřejnou vyhláškou
Veřejnou vyhláškou (dle § 49 DŘ) se písemnost doručuje
a) osobě neznámého pobytu nebo sídla, pokud této osobě není ustanoven zástupce, jakož i osobě, která není známa, nebo
b) v řízení, ve kterém se doručuje velkému nebo neurčitému počtu adresátů.
Veřejnou vyhlášku správce daně vyvěsí po dobu nejméně 15 dnů na své úřední desce a zároveň ji zveřejní způsobem umožňujícím dálkový přístup. Veřejná vyhláška obsahuje upozornění na místo uložení písemnosti s jejím označením a s uvedením možnosti vyzvednutí.
A to nejdůležitější - písemnost je doručena dnem vyzvednutí písemnosti adresátem. Nevyzvedne-li si adresát písemnost doručovanou veřejnou vyhláškou do 15 dnů ode dne vyvěšení na úřední desce správce daně, považuje se písemnost posledním dnem této lhůty za doručenou.
NahoruProkázání doručení
Prokázání doručení je v daňové správě velmi důležité. Je předmětem § 51 DŘ. A zde se stanoví, že doručení písemností, které se doručují do vlastních rukou nebo jejichž převzetí má být potvrzeno adresátem, potvrdí doručující řádně vyplněnou doručenkou, která je veřejnou listinou. Tato doručenka obsahuje podle zvoleného způsobu doručování a podle okolností, které nastaly při doručování
a) označení správce daně, který písemnost doručuje,
b) označení adresáta a adresu, na kterou mu je doručováno,
c) označení doručované písemnosti,
d) způsob doručování,
e) údaje o dni a způsobu uložení písemnosti, pokud byla písemnost uložena, a o dni, kdy byla připravena k vyzvednutí, pokud se liší ode dne uložení,
f) údaj o dni doručení písemnosti nebo o dni jejího vrácení správci daně,
g) údaj o dni, v němž bylo přijetí písemnosti odepřeno, způsob poučení o důsledcích odepření a důvody odepření,
h) jméno a podpis osoby, která písemnost převzala, nebo jméno osoby, která převzetí písemnosti odepřela; jde-li o osobu odlišnou od adresáta, uvede se její vztah k adresátovi, a v případě doručování do vlastních rukou se uvede i způsob doložení oprávnění k převzetí písemnosti za adresáta a
i) podpis osoby, která předala doručovanou písemnost adresátovi nebo písemnost uložila, potvrzující správnost údajů na doručence a postupu při doručování, s uvedením jména.
Pokud dojde ke ztrátě, zničení nebo poškození doručenky nebo není-li řádně vyplněna, lze pak doručení prokázat jiným způsobem. Je-li doručováno při ústním jednání, nebo při jiném úkonu učiněném v rámci správy daní, prokazuje se doručení písemnosti do vlastních rukou podpisy úřední osoby a adresáta v protokolu. Účinky doručení nastanou, i když adresát podpis protokolu odepřel. Nezapomínejte, že odepření podpisu a důvody tohoto odepření se zaznamenají v protokolu.
NahoruOchrana a poskytování informací
Hlava IV. se zabývá ochranou a poskytováním informací. Vychází ze základních zásady neveřejnosti správy daní a mlčenlivosti při správě daní, která je blíže rozpracovávána tímto ustanovením DŘ, s logickými výjimkami z tohoto obecného pravidla obsaženými v následujících ustanoveních DŘ, která vymezují podrobně zákonem přípustné průlomy do povinnosti mlčenlivosti a způsoby jejich realizace.
NahoruPovinnost mlčenlivosti
Základní zásadou správy daní je neveřejnost a mlčenlivost.
Povinnost zachovávat mlčenlivost je velmi důležitou povinností a upravuje ji § 52 DŘ. Zde se jasně stanoví, že úřední osoby a osoby zúčastněné na správě daní jsou vázány povinností mlčenlivosti o tom, co se při správě daní dozvěděly o poměrech jiných osob. To neplatí pro daňový subjekt, pokud jde o informace získané nebo použité při správě jeho daní. Daňový subjekt ale může správce daně nebo jinou osobu zúčastněnou na správě daní zprostit povinnosti mlčenlivosti ohledně údajů, které se ho týkají, a údajů, které byly využity při dokazování jeho povinností při správě daní, s uvedením rozsahu údajů a účelu zproštění. Je jasné, že povinnost mlčenlivosti se nevztahuje na informace veřejně známé, nebo které jsou veřejnosti dostupné z informačních systémů veřejné správy. A také nejde o porušení povinnosti mlčenlivosti, pokud poskytne úřední osoba informace
a) úřední osobě téhož nebo jiného správce daně pro výkon jeho pravomoci,
b) úřední osobě při plnění povinností ve věcech archivnictví, nebo
c) osobě zúčastněné na správě daní v rozsahu, v jakém jsou její práva a povinnosti správou daní dotčena.
A za porušení těchto povinností je i tvrdá sankce. Až skoro na konci DŘ, v § 246 se dočteme, že za porušení povinnosti zachovávat mlčenlivost lze uložit pokutu až do výše 500 000 Kč.
NahoruDokumentace
Hlava V. se věnuje dokumentaci v daňovém řízení. Probereme si ji postupně.
NahoruProtokol
Protokol upravuje § 60 až § 62 DŘ. O ústních podáních a jednáních při správě daní sepíše správce daně protokol. Navíc může pořídit o úkonech, o kterých se podle zákona pořizuje protokol, obrazový nebo zvukový záznam, který je přílohou protokolu; o této skutečnosti předem uvědomí osoby, které se tohoto úkonu účastní. Protokol musí obsahovat zejména
a) předmět jednání,
b) místo jednání,
c) časový údaj o začátku a skončení jednání,
d) označení správce daně a úřední osoby, která úkon provedla,
e) údaje umožňující určení osob, které se úkonu zúčastnily,
f) vylíčení průběhu jednání,
g) označení dokladů a jiných listin odevzdaných při jednání nebo podstatný obsah listin předložených k nahlédnutí,
h) poskytnutá poučení a vyjádření poučených osob,
i) návrhy osob, které se úkonu zúčastnily, nebo jejich výhrady směřující proti obsahu protokolu,
j) vyjádření správce daně k uplatněným návrhům nebo výhradám.
V souladu s § 61 DŘ jsou součástí protokolu rozhodnutí vyhlášená při jednání. A dále se stanoví, že rozhodnutí vyhlášené při jednání, kterým se vyzývá příjemce rozhodnutí k uplatnění práva nebo ke splnění povinností, se doručuje předáním stejnopisu protokolu; tento protokol nemusí obsahovat otisk úředního razítka se státním znakem.
Pokud není protokol hlasitě diktován, je nutno jej před podepsáním hlasitě přečíst a zapsat v něm, že se tak stalo, a dále uvést, co bylo před podpisem protokolu opraveno nebo jinak změněno. A pozor - přeškrtnutá místa musí zůstat čitelná. Po vyznačení všech návrhů, výhrad, vyjádření k nim, oprav či změn v protokolu, které musí být opět hlasitě přečteny, pokud nebyl protokol hlasitě diktován, podepíší protokol osoby zúčastněné na protokolovaném jednání a úřední osoba.
A opět i zde platí - odepření podpisu a důvody tohoto odepření se v protokolu zaznamenají. A hlavně - odepření podpisu nebo vzdálení se před podpisem protokolu bez dostatečného důvodu nemá vliv na použitelnost protokolu jako důkazního prostředku. Na to musí být osoby zúčastněné na protokolovaném jednání předem upozorněny.
NahoruÚřední záznam
O důležitých úkonech při správě daní, které nejsou součástí protokolu, sepíše správce daně, v souladu s § 63 DŘ), úřední záznam, ve kterém zachytí skutečnosti, které mají vztah ke správě daní, zjištěné zejména z ústních sdělení, oznámení, poznámek, obsahů telefonických hovorů a jiných spisových materiálů. Úřední záznam podepíše úřední osoba, která ho vyhotovila, s uvedením časového údaje, kdy došlo k jeho vyhotovení; to neplatí, je-li úřední záznam vyhotoven úřední osobou elektronicky způsobem umožňujícím její identifikaci a zjištění změny obsahu úředního záznamu.
NahoruSpis a nahlížení do spisů
DŘ v § 64 upravuje náležitosti spisu. Stanoví zde, že písemnosti týkající se práv a povinností daňového subjektu se zakládají do spisu, který vede příslušný správce daně. Jednotlivé části spisu musí obsahovat soupis všech písemností, které jsou v nich založeny; písemnosti ve spisu se řadí v časové posloupnosti, označují se jednotlivými pořadovými čísly a vedou se pod společnou spisovou značkou. Daňový subjekt je oprávněn u správce daně nahlédnout do částí spisu týkajících se jeho práv a povinností, které označí, s výjimkou části vyhledávací; za stejných podmínek je daňový subjekt oprávněn nahlédnout do osobních daňových účtů vedených v rámci evidence daní o jeho daňových povinnostech. Správce daně pořídí o každém nahlédnutí do spisu podle povahy věci protokol nebo úřední záznam, ve kterém uvede, do kterých částí spisu bylo daňovému subjektu umožněno nahlédnout.
NahoruDaňová informační schránka
Velmi důležitá je daňová informační schránka, kterou upravuje § 69 DŘ. Dle tohoto ustanovení se stanoví, že správce daně, který je k tomu technicky vybaven, poskytuje daňovému subjektu informace shromažďované ve spisu a na osobním daňovém účtu tohoto daňového subjektu rovněž prostřednictvím dálkového přístupu v rozsahu a členění, v jakém jsou tyto informace soustředěny v daňové informační schránce daňového subjektu, která je zřízena na technickém zařízení správce daně.
A dále s stanoví, že správce daně zveřejní způsobem umožňujícím dálkový přístup
a) skutečnost, že je technicky vybaven pro zřízení daňové informační schránky,
b) rozsah a členění informací soustřeďovaných v daňové informační schránce a četnost jejich aktualizace,
c) podmínky a postup pro nahlížení do daňové informační schránky,
d) označení správců daně, kteří shromažďují informace na témže technickém zařízení správce daně.
Navazující § 69a DŘ upravuje zřízení a zrušení daňové informační schránky. Podle toho pak správce daně zřídí nebo zruší daňovou informační schránku do 15 dnů od obdržení žádosti daňového subjektu. A konečně - § 69b upravuje nahlížení do daňové informační schránky. Právo nahlížet do daňové informační schránky má
a) daňový subjekt,
b) zástupce daňového subjektu, a to za podmínky, že je oprávněn zastupovat daňový subjekt při správě daní v neomezeném rozsahu u všech správců daně, kteří shromažďují informace na témže technickém zařízení správce daně, nebo je zmocněn k přístupu do daňové informační schránky.
NahoruŘízení a další postupy obecně
Hlava VI. DŘ stanoví "řízení a další postupy".
NahoruPodání
DŘ v § 73 až § 74 stanoví, že podání je úkonem osoby zúčastněné na správě daní směřujícím vůči správci daně a posuzuje se podle skutečného obsahu a bez ohledu na to, jak je označeno a musí z něj být zřejmé, čeho se týká a co se navrhuje. Lze jej učinit písemně, ústně do protokolu nebo datovou zprávou
a) podepsanou uznávaným elektronickým podpisem,
b) odeslanou prostřednictvím datové schránky, nebo
c) s ověřenou identitou podatele způsobem, kterým se lze přihlásit do jeho datové schránky.
NahoruVady podání
V § 74 DŘ se stanoví, že pokud má podání vady, pro které není způsobilé k projednání, nebo vady, pro které nemůže mít předpokládané účinky pro správu daní, vyzve správce daně toho, kdo podání učinil, aby označené vady odstranil podle jeho pokynu a ve lhůtě, kterou stanoví.
NahoruVyloučení úřední osoby pro podjatost
Vyloučení úřední osoby pro podjatost upravuje DŘ v § 77. A to v případech, kdy
a) je předmětem řízení nebo jiného postupu právo nebo povinnost její nebo osoby jí blízké,
b) se v téže věci na řízení nebo jiném postupu podílela na jiném stupni, nebo
c) její poměr k osobě zúčastněné na správě daní nebo k předmětu daně vzbuzuje jiné pochybnosti o její nepodjatosti.
Osoba zúčastněná na správě daní je oprávněna namítat podjatost úřední osoby, jakmile se o ní dozví. Úřední osoba je povinna neprodleně oznámit úřední osobě stojící v čele správce daně okolnosti nasvědčující podjatosti. O tom, zda je úřední osoba vyloučena, rozhodne úřední osoba stojící v čele správce daně; v případě, že je vyloučena, určí místo ní jinou úřední osobu, která není k vyloučené úřední osobě ve vztahu podřízenosti.
NahoruPostupy při správě daní
Dále jsou specifikovány jednotlivé postupy při správě daní.
NahoruVyhledávací činnost
Vyhledávací činnost správce daně, je prvním z postupů při správě daní, jimiž správce daně zjišťuje a prověřuje potřebné skutečnosti při správě daní. Smyslem úpravy těchto postupů umožnit výkon takových postupů tak, aby byly daňové povinnosti daňových subjektů splněny i v případech, kdy daňové subjekty této své zákonné povinnosti nedostojí zcela nebo je nesplní řádně, tj. úplně a včasně.
Z toho vychází i nesporná legitimita úpravy postupů správce daně v celém systému správy daní, jak je obsažena v DŘ, pokud je tradičně správa daní založena na prioritním břemeni tvrzení a na to navazujícím břemeni důkazním stíhajícím daňové subjekty ohledně jejich daňových povinností.
Dle ustanovení § 78 DŘ správce daně vyhledává důkazní prostředky a daňové subjekty a zjišťuje plnění jejich povinností při správě daní před zahájením řízení i v jeho průběhu. Toto se děje i bez spolupráce s daňovým subjektem. Jedná se o:
a) ověřování úplnosti evidence či registrace daňových subjektů,
b) zjišťování údajů týkajících se příjmů, majetkových poměrů a dalších skutečností rozhodných pro správné zjištění, stanovení a placení daně,
c) shromažďování a zpracování informací a využívání informačních systémů v rozsahu stanoveném zákonem,
d) opatření nezbytných vysvětlení,
e) provádění místních šetření.
K…
